ETAP 1

Przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm. - zobacz pdf) wprowadziły zamieszanie, w szczególności wśród osób uzyskujących dochody z działalności wykonywanej osobiście na podstawie umów zlecenia lub umów o dzieło na rzecz podmiotów, z którymi nie łączył ich jednocześnie stosunek pracy. Definicja podatnika wzorowana jest na tej, którą odnaleźć można w przepisach VI dyrektywy Rady UE. Jest to jednak tak nieudolna próba implementacji unijnych przepisów do polskiej ustawy o VAT, że rozważanie na temat braku precyzji i spójności polskich przepisów warto rozpocząć od analizy przepisów wspólnotowych.

Podatnikiem, w myśl przepisów VI dyrektywy UE, jest każda osoba prowadząca niezależnie, w jakimkolwiek miejscu, jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel lub wyniki tej działalności. Pojęcie podatnika nierozerwalnie związane jest zatem z definicją działalności gospodarczej, która to obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi, w tym działalność górniczą i rolniczą oraz działalność w ramach wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą VI dyrektywa uznaje również wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu. Niezwykle istotne jest, iż zgodnie z postanowieniami VI dyrektywy, użycie określenia „niezależnie” oznacza wyłączenie z opodatkowania pracowników i innych osób związanych z pracodawcą umową o pracę lub na podstawie jakiegokolwiek innego stosunku prawnego ustanawiającego stosunek pracodawcy i pracownika w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Cytowane powyżej przepisy VI dyrektywy VAT jednoznacznie wskazują, iż pojęcie podatnika VAT jest ściśle uzależnione od prowadzenia działalności gospodarczej, przy jednoczesnym założeniu, iż działalność ta ma być wykonywana niezależnie. W konsekwencji dyrektywa wyklucza objęcie statusem podatnika VAT nie tylko pracowników, ale i inne osoby związane z pracodawcą umową o pracę lub na podstawie jakiegokolwiek innego stosunku prawnego ustanawiającego stosunek pracodawcy i pracownika w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

ETAP 2

W myśl obecnie obowiązujących przepisów polskiej ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Definicje te wydają się być niemalże identyczne z tymi, które znajdują się w przepisach VI dyrektywy VAT.

Wątpliwości interpretacyjnych przysparza brzmienie przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

Interpretując powyższy przepis, należy stwierdzić, iż uznanie lub wyłączenie przedmiotowych czynności z katalogu czynności opodatkowanych VAT uzależnione jest od łącznego spełnienia wymienionych wyżej elementów. Do elementów tych należy określenie warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności. Celem ustawodawcy było zapewne stworzenie regulacji, na podstawie której większość umów zlecenia i umów o dzieło byłaby objęta VAT. Analiza przepisów ustawy czyni jednak uzasadnionym wniosek odmienny. Jeżeli umowa zlecenia lub umowa o dzieło zawiera trzy elementy określone w ustawie, wówczas czynności wykonywane w ramach takiej umowy nie będą traktowane jako wykonywana samodzielnie działalność gospodarcza. Tym samym będą wyłączone spod opodatkowania VAT.

Ustawodawca świadomy niejasności wskazanych powyżej przepisów przygotował projekt nowelizacji ustawy o VAT. Zebrane doświadczenia w stosowaniu nowych i skomplikowanych przepisów miały doprowadzić do ich doprecyzowania bądź uchylenia tych, które się nie sprawdziły. Niestety, dokładna analiza nowych przepisów nie potwierdza realizacji założonych celów.

ETAP 3

Zgodnie z nowym brzmieniem przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, która ma wejść w życie z dniem 1 czerwca 2005 r., za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie będzie uznawać się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Jednocześnie przepis ten stosować będzie się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie.